Na stronie internetowej Sejmu (www.sejm.gov.pl) opublikowana zastała odpowiedź Ministerstwa Finansów z 11 września 2018 r. (nr DCT1.054.1.2018) na interpelację poselską nr 25506 w sprawie zakresu dokumentacji cen transferowych dla podatkowych grup kapitałowych. Istota tej interpelacji sprowadza się do ustalenia czy nowo utworzone podatkowe grupy kapitałowe, o których mowa w art. 1a updop, podlegają obowiązkowi sporządzenia:
- analizy danych porównawczych (tzw. benchmarking), o której mowa w art. 9a ust. 2b pkt 2 updop,
- informacji o grupie podmiotów powiązanych (tzw. dokumentacji grupowej), o której mowa w art. 9a ust. 2d updop.
W udzielonej odpowiedzi czytamy, że: "Zgodnie z art. 9a ust. 1 updop obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych po przekroczeniu progów określonych m.in. w tym przepisie są »podatnicy«.
Art. 1a ust. 1 updop stanowi, że podatnikami mogą być również podatkowe grupy kapitałowe (dalej: PGK). Jak wynika z powołanej regulacji, podatkowymi grupami kapitałowymi mogą być grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych, a jednocześnie spełniają przesłanki określone w przepisie art. 1a ust. 2 updop.
Z kolei, zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą, spółki wchodzące w skład PGK przestają być odrębnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych z momentem utworzenia PGK (zob. wyrok NSA z 30.09.2015, sygn. akt II FSK 1979/13, wyrok NSA z 04.09.2014, sygn. akt I FSK 1351/13, wyrok NSA z 08.03.2013, sygn. akt I FSK 689/12, wyrok NSA z 08.03.2013, sygn. akt I FSK 688/12).
Powstanie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej dla transakcji z podmiotami powiązanymi reguluje art. 9a ust. 1 pkt 1 updop. Regulacja ta uzależnia powstanie takiego obowiązku od przekroczenia przez podatnika w roku poprzedzającym rok podatkowy kwoty przychodów lub kosztów stanowiących równowartość 2 000 000 EUR.
Jednocześnie, ustawodawca przewidział w art. 9a updop sposób ustalenia momentu powstania obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej dla podmiotów nowo powstałych, dla których dane o przychodach lub kosztach za rok poprzedzający rok podatkowy nie są dostępne. Mianowicie, art. 9 ust. 1b updop stanowi, że »podatnicy rozpoczynający działalność, dokonujący w roku podatkowym transakcji lub ujmujący w roku podatkowym w księgach rachunkowych inne zdarzenia, o których mowa w ust. 1 pkt 1, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej w roku rozpoczęcia prowadzenia tej działalności, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły równowartość 2 000 000 euro«.
Regulacja art. 9 ust. 1c updop z kolei wymienia kategorie podmiotów, które nie będą uważane za podmioty rozpoczynające działalność, stwierdzając że »za podatnika rozpoczynającego działalność nie uważa się podatnika, który został utworzony:
1) w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników albo
2) w wyniku przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną, albo
3) przez osoby fizyczne, które wniosły na poczet kapitału nowo utworzonego podmiotu uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co najmniej 10 000 euro, z tym że wartość tych składników oblicza się stosując odpowiednio art. 14.«
Łączna analiza wyżej przywołanych przepisów wskazuje, że nowo utworzona podatkowa grupa kapitałowa jest odrębnym, nieistniejącym wcześniej podatnikiem, zobowiązanym do sporządzenia dokumentacji podatkowej (w zakresie cen transferowych).
W pierwszym roku podatkowym swojej działalności PGK będzie więc »podatnikiem rozpoczynającym działalność« w rozumieniu art. 9a ust. 1b updop, zobowiązanym do przygotowania dokumentacji podatkowej na podstawie tego przepisu. Należy przy tym podkreślić, że nowo utworzona podatkowa grupa kapitałowa nie została wyłączona z katalogu »podatników rozpoczynających działalność« na mocy art. 9 ust. 1c updop.
Kontynuując analizę prawną należy wskazać, że dokumentacja podatkowa obejmuje m.in.:
- analizę danych porównawczych, zgodnie z art. 9a ust. 2b pkt 2 updop,
- informację o grupie podmiotów powiązanych, zgodnie z art. 9a ust. 2d updop.
Obowiązek ujęcia tych dwóch elementów w dokumentacji podatkowej zachodzi w przypadku, w którym podatnicy lub spółki nieposiadające osobowości prawnej, w których podatnicy ci posiadają udziały, osiągnęli w poprzednim roku (obrotowym lub podatkowym) przychody lub koszty w określonej wysokości (odpowiednio 10 000 000 euro i 20 000 000 euro).
Trzeba przy tym zauważyć, że przepisy szczegółowe dotyczące tych dwóch elementów dokumentacji podatkowej w żaden sposób nie zwalniają nowo utworzonych podatkowych grup kapitałowych z tego obowiązku. Nie można też przyjąć, że zwolnienie wynika z samej logiki rozumowania, bowiem prowadziłoby to do wniosku, że ustawodawca, tworząc przepisy dot. dokumentacji podatkowej, zamierzał stworzyć lukę prawną dla nowo utworzonych PGK. Taki wniosek jest sprzeczny z zamiarem ustawodawcy, co wynika zarówno z brzmienia art. 9a ust. 1b updop, jak i z istnienia swoistego »zabezpieczenia« w postaci art. 9 ust. 1c updop.
Należy zatem stwierdzić, że regulację art. 9a ust. 1b updop, wskazującą sposób liczenia progów na potrzeby określenia obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej przez nowo utworzonych podatników należy odpowiednio zastosować do sposobu liczenia progów dla niektórych elementów tejże dokumentacji (tj. dokumentacji grupowej oraz analizy danych porównawczych). Stosowanie odmiennych regulacji w stosunku do »całej« dokumentacji podatkowej oraz do jej poszczególnych elementów stoi w sprzeczności zarówno z celem funkcjonowania przepisu, jakim jest określenie sposobu liczenia progów dla nowo utworzonych podatników, jak również z koniecznością równego traktowania podatników prowadzących już od jakiegoś czasu działalność oraz podatników nowo powstałych. (...)".
Redakcja Przeglądu Podatku Dochodowego