Ministerstwo Finansów w dniu 4 kwietnia br. na swojej stronie internetowej (www.mf.gov.pl) zamieściło komunikat w sprawie skutków podatkowych obrotu kryptowalutami w PIT, VAT o CIT, w którym wyjaśniło:
"(...) Podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT)
W związku z obowiązkiem złożenia zeznania podatkowego za 2017 r., przypominamy, że w PIT należy wykazać również przychody ze sprzedaży lub zamiany kryptowalut, takich jak m.in. bitcoin, litecoin i ether.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych1 przewiduje, że dochody uzyskane z tego tytułu podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach.
Sposób ich opodatkowania, wykazania we właściwym zeznaniu podatkowym zależą od źródła, w jakim dochody te zostały uzyskane oraz od formy opodatkowania wybranej przez podatnika prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą.
Źródło przychodów
Przychody z obrotu krytpowalutą mogą być zakwalifikowane do źródła przychodów z tytułu:
- praw majątkowych2
albo
- pozarolniczej działalności gospodarczej3, jeżeli kryptowaluta jest przedmiotem obrotu w ramach działalności, która spełnia określone warunki4: m.in. ma ona charakter zarobkowy, jest prowadzona we własnym imieniu przez podatnika, w sposób zorganizowany i ciągły (i nie zachodzą przesłanki wskazane w art. 5b ust. 1 ustawy PIT).
Przychód
Obrót kryptowalutami generuje przychód m.in. w przypadku:
- sprzedaży kryptowaluty (zamiany kryptowaluty na walutę tradycyjną, np. złotówki (PLN), euro (EUR), dolara amerykańskiego (USD),
- zamiany kryptowaluty na inną kryptowalutę, na towar lub na usługę. Zamianę kryptowaluty należy traktować jako formę jej odpłatnego zbycia, analogicznie jak zamianę jakichkolwiek innych praw majątkowych, np. wierzytelności.
Przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy PIT
Przychód z odpłatnego zbycia kryptowaluty w drodze umowy sprzedaży lub zamiany - kwalifikowany do przychodów z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy PIT - powstaje w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika pieniędzy (waluty tradycyjnej), innej kryptowaluty, towaru czy wykonania usługi5.
Przychód z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT
Za przychód z działalności gospodarczej uznaje się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Jednocześnie za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej6 uważa się dzień zbycia prawa majątkowego - czyli dzień sprzedaży lub zamiany danej kryptowaluty - nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.
Koszt uzyskania przychodów
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów7.
Takimi kosztami są zatem wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki:
- zostały faktycznie poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, tzn. pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami,
- nie zostały wymienione w art. 23 ustawy PIT, zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów,
- są odpowiednio udokumentowane.
Jednocześnie należy podkreślić, że w przypadku obrotu kryptowalutą w ramach działalności gospodarczej sposób rozliczania i ewidencjonowania dla celów podatkowych uzyskiwanych przychodów i ponoszonych kosztów zależy od rodzaju prowadzonych przez podatnika ksiąg podatkowych (podatkowej księgi przychodów i rozchodów albo ksiąg rachunkowych).
Warto zauważyć, że podatkowa księga przychodów i rozchodów jest uproszczoną i sformalizowaną formą ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych, dlatego też podatnik:
- może dokonywać w niej zapisów wyłącznie na podstawie ściśle określonych dokumentów8, takich jak np. faktury czy rachunki. Z tych względów dokumenty w postaci np. wyciągów z historią transakcji giełdowych z internetowej giełdy kryptowalut, czy wyciągów z kont bankowych z historia transakcji nie stanowią dowodów księgowych w rozumieniu przepisów i przychody oraz koszty uzyskania przychodu udokumentowane wyłącznie w ten sposób nie mogą zostać zaewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów,
Brak możliwości zaewidencjonowania danych przychodów czy wydatków w podatkowej księdze przychodów i rozchodów - z uwagi na brak posiadania przez podatnika wymaganej w rozporządzeniu formy ich udokumentowania - nie oznacza automatycznego braku możliwości uznania ich odpowiednio za przychód oraz koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy PIT. Jeżeli zatem podatnik w inny sposób rzetelnie udokumentuje powstanie przychodu podatkowego, czy poniesienie kosztu podatkowego, powinien to uwzględnić w trakcie roku podatkowego w bieżącej zaliczce na podatek, jak również w rocznym rozliczeniu podatku dochodowego:
- wydatki na zakup kryptowaluty ujmowane są w kosztach uzyskania przychodów w momencie poniesienia wydatku, tj. "na bieżąco", czyli w dacie zakupu i według cen zakupu,
- przy rozliczaniu kosztów uzyskania przychodów z obrotu kryptowalutą brak jest podstaw prawnych do stosowania metody FIFO ("pierwsze przyszło - pierwsze wyszło")9.
Inne zasady rozliczania i dokumentowania kosztów uzyskania przychodów obowiązują podatników prowadzących księgi rachunkowe, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości10, gdyż:
- przepisy ustawy nie zawierają katalogu dokumentów księgowych, które mogą stanowić podstawę zapisów w księgach rachunkowych, a jedynie określają jego podstawowe elementy11. Z tych względów np. wyciągi bankowe potwierdzające transakcje zakupu lub sprzedaży kryptowaluty wraz z załączonym wydrukiem z dokonanej transakcji z giełdowego profilu jednostki, uzupełnionym o podpis osoby, która w imieniu jednostki dokonała tej transakcji, mogą być uznane za dowód księgowy w rozumieniu ustawy,
- obowiązuje podział kosztów na pośrednie (potrącane w dacie ich poniesienia) i bezpośrednie (potrącane w momencie powstania ściśle związanego z nim przychodu);
- przepisy12 przewidują możliwość wyboru przez podatnika metody FIFO ("pierwsze przyszło - pierwsze wyszło") dla ustalenia wartości rozchodu określonych towarów.
Dochód
Dochody z obrotu krytpowalutą zakwalifikowane do:
- praw majątkowych opodatkowane są na zasadach ogólnych według skali podatkowej13 i wykazywane w zeznaniu PIT-36, w części D.1. lub D.2.,w wierszu 7: Prawa autorskie i inne prawa14,
albo
- pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegają łączeniu z innymi dochodami z tego źródła przychodów. Wówczas dochód (stratę) z tego tytułu należy wykazać w zeznaniu:
- PIT-36, jeżeli dla tego źródła przychodów wybrano formę opodatkowania na zasadach ogólnych według skali podatkowej,
- PIT-36L, jeżeli dla tego źródła przychodów wybrano formę opodatkowania 19% stawką podatku15.
- PIT-36, jeżeli dla tego źródła przychodów wybrano formę opodatkowania na zasadach ogólnych według skali podatkowej,
Podatek od czynności cywilnoprawnych (PCC)
Umowa sprzedaży oraz zamiany kryptowaluty, stanowiącej prawo majątkowe, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC)16. W przypadku umowy sprzedaży obowiązek zapłacenia tego podatku - w wysokości 1% wartości rynkowej nabywanego prawa majątkowego zbywanej kryptowaluty - dotyczy kupującego. Przy umowie zamiany obowiązek zapłaty podatku - w wysokości 1% wartości rynkowej prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek - dotyczy solidarnie stron czynności.
Wyłączona z opodatkowania PCC17 jest umowa sprzedaży lub zamiany kryptowalut objęta podatkiem VAT - w zakresie, w jakim podlega opodatkowaniu VAT lub jeżeli przynajmniej jedna ze stron czynności jest zwolniona z VAT z tytułu dokonania tej czynności.
Podatek od towarów i usług (VAT)
Działalność w zakresie kupna i sprzedaży tzw. kryptowalut podlega opodatkowaniu VAT jako odpłatne świadczenie usług18. Dla celów VAT pojęcie walut używanych jako prawny środek płatniczy obejmuje również tzw. kryptowalutę19.
Oznacza to, że sprzedaż i wymiana kryptowaluty na walutę tradycyjną i odwrotnie, jak również wymiana jednej kryptowaluty na inną, o ile podlega opodatkowaniu VAT, korzysta ze zwolnienia z VAT.
W związku z tym należy pamiętać, że co do zasady podatnik nie ma prawa do odliczenia VAT od nabywanych towarów i usług związanych z działalnością w zakresie wydobywania jak i kupna/sprzedaży kryptowalut20.
Obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT powstaje w momencie sprzedaży/wymiany kryptowaluty na walutę tradycyjną, jak również w momencie wymiany jednej kryptowaluty na inną.
Podstawa opodatkowania (którą zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest otrzymane wynagrodzenie) w przypadku handlu kryptowalutami zarówno w zakresie kupna/sprzedaży za walutę tradycyjną, jak i za inną kryptowalutę, ma być wyrażona w złotówkach (PLN)".
1 ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.) - ustawa PIT
2 o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 ustawy PIT
3 o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT
4 o których mowa w art. 5a pkt 6 ustawy PIT
5 art. 11 ust. 1 ustawy PIT
6 stosownie do art. 14 ust. 1c ustawy PIT, z zastrzeżeniem ust. le, lh-1j i 1n-1p w art. 14 ustawy
7 zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy PIT, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy PIT
8 wymienionych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów
9 o której mowa w art. 30a ust. 3 ustawy PIT
10 ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2018 r. poz. 395)
11 art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości
12 art. 34 ust. 4 pkt 2 ustawy o rachunkowości
13 określonej w art. 27 ust. 1 ustawy PIT
14 o których mowa w art. 18 ustawy PIT
15 o której mowa w art. 30c ust. 1 ustawy PIT
16 art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 4 pkt 1 i 2, art. 6 oraz art. 7 ust. 1 ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1150) – ustawa PCC
17 na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy PCC
18 zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.) - ustawa VAT (vide: pkt 31 wyroku TSUE - z dnia 22 października 2015 r. w sprawie Hedqvist C-264/14)
19 tym samym wpisuje się w normę art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT (vide: pkt 47 ww. wyroku TSUE)
20 wyjątek - art. 86 ust. 9 ustawy o VAT
Redakcja Gazety Podatkowej